Оподаткування доходів членів трудового колективу під час реформування друкованих ЗМІ

Четвер 13 Липня 2017

Існує три конкуруючі норми. Перша – підпункт 164.2.9.Податкового кодексу України (далі – ПКУ), згідно з яким до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається інвестиційний прибуток від проведення платником податку операцій з цінними паперами, деривативами та корпоративними правами, випущеними в інших, ніж цінні папери, формах. Друга – підпункт 164.2.10.зазначеної статті, згідно з яким до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід у вигляді вартості успадкованого чи отриманого у дарунок майна, що оподатковується згідно з розділом IV ПКУ. Третя – підпункт 164.2.20. ПКУ, відповідно до якого до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу включаються інші доходи, крім зазначених у статті 165 цього Кодексу, при цьому в силу пункту 164.3. ПКУ при визначенні бази оподаткування враховуються всі доходи платника податку, отримані ним як у грошовій, так і негрошовій формах.

Розберемося із інвестиційним прибутком, даруванням та іншими доходами.

Інвестиційний прибуток. Насамперед зазначимо, що термін "інвестиційний актив" означає пакет цінних паперів, деривативів чи корпоративні права, виражені в інших, ніж цінні папери, формах, випущені одним емітентом. У нашому випадку таким активом є корпоративні права ТОВ або ПП.

За правилами підпункту 170.2.2. статті 170 ПКУінвестиційний прибуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу з урахуванням курсової різниці (за наявності), та його вартістю, що визначається із суми документально підтверджених витрат на придбання такого активу з урахуванням норм підпунктів 170.2.4 - 170.2.6 цього пункту (крім операцій з деривативами).

Отже, про дохід від інвестиційного прибутку можна говорити лише тоді, коли має місце його «позитивний» продаж.

Дарування.ПКУ не містить такого визначення. Згідно зі ст. 717 Цивільного кодексу за договором дарування одна сторона (дарувальник) передає або зобов'язується передати в майбутньому другій стороні (обдаровуваному) безоплатно майно (дарунок) у власність.

Якщо виходити зі змісту Закону, вихід органів державної владита органів місцевого самоврядування із складу засновників друкованого засобу масової інформації та редакції не супроводжується із укладанням договорів дарування майна (корпоративних прав) працівникам таких редакцій. А якщо не має дарування, то немає і підстав для застосування підпункту 164.2.10. ПКУ.

Майно, яке раніше знаходилось у власності комунального (державного) підприємства, безпосередньо не передається членам трудового колективу, під час перетворення власником майна стає ТОВ або ПП. Саме новостворені підприємства здійснюють емісію корпоративних прав, власниками яких стають працівники. Виникає питання: чи можна вважати одержання працівниками від ТОВ/ПП корпоративних прав даруванням? В силу ст. 711 ЦКУ договір, що встановлює обов'язок обдаровуваного вчинити на користь дарувальника будь-яку дію майнового або немайнового характеру, не є договором дарування.Однак, в силу ст. 117 ЦКУ учасники господарського товариства зобов'язані виконувати свої зобов'язання перед товариством. Отже, зазначений обов’язок учасників є фактично обов'язок обдаровуваного вчинити на користь ТОВ дію немайнового (майнового) характеру. Тому, здається, говорити про дарування у цьому аспекті буде помилково.

Інші доходи. ПКУ також не містить загального визначення терміну «дохід», а передбачає в пункті 14.1.54. ПКУ не вичерпний перелік його видів. Якщо виходити з того, що дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, виникнення у працівника редакції корпоративного права слід вважати доходом.

У цьому аспекті можна посилатися на підпункт 14.1.13. статті 14 ПКУ, відповідно до якого під терміном «безоплатно надані товари, роботи, послуги» Кодекс визначає товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами (у нашому випадку під час перетворення складаються передавальні акти, протоколи тощо, які можуть бути розцінені як «інші» договори), за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів.

Визначаючи корпоративне право (частку у статутному капіталі) як актив, можна доводити, що їх виникнення відбулось безоплатно, що притаманно «іншому» доходу, який ґрунтується на його безоплатному наданні. Обов’язок зазначений у ст. 117 ЦКУ, на наш погляд, не є компенсацією у розумінні підпункт 14.1.13. ПКУ.

Таким чином, ми маємо ситуацію, коли три норми одного Кодексу встановлюють різні правила оподаткування доходу фізичної особи. За правилами підпунктів 164.2.10 та 164.2.20 ПКУ оподаткування доходу від дарунку або іншого доходу повинно здійснюватися за ставкою 18 відсотків від бази оподаткування. А за правилами підпункту 170.2.2 ПКУ об’єкт оподаткування виникне не у податковому періоді, коли відбулось виникнення право власності на інвестиційний актив, а у податковому періоді, коли відбувся подальший продаж такого корпоративного права та лише за умовою, що буде позитивний результат від такого продажу.

Виникає питання, чи маємо ми ситуації з колізією норм, коли є можливість застосувати принцип презумпції правомірності рішення платника податку, чи навпаки це конкуренція норм, де одна з них є загальною, а інша спеціальною, і якщо це конкуренція, то яку саме з норм слід застосовувати (яка норма є спеціальною).

Розходження змісту двох або більше норм права щодо одного і того ж питання є правовою колізією, яка за загальним правилом вирішується шляхом вибору тієїнорми права, яка має бути застосована до конкретного випадку. Колізійні спори є найскладнішими, так як питання, яку саму норму права слід обрати залежить від багатьох факторів, оперування якими, як правило, може зробити лише фахівець з багатим досвідом. Податкове законодавство є динамічним, кількість змін, що вноситься до Податкового кодексу, мабуть, є найбільшою у порівнянням з будь-яким іншим законом країни. Велика частина податкових роз’яснення, як індивідуальних так і узагальнюючих, направлені саме на подолання таких колізій. Безперервний процес змін призводить до того, що під час внесення неналежним чином здійснюється аналіз як всього документа, до якого такі зміни вносяться, так і до його окремих частин. В результаті платник податків зіштовхується із двозначністю та неясністю, що призводить до негативних наслідків – штрафів, які він вимушений сплачувати. Тобто помилку під час законотворчості робить законодавець, а розплачуються за це платники податку.

Не будемо сперечатися, законодавець намагався допомоги платнику податків, на сьогодні стаття 4 Податкового кодексу містить норму про презумпцію правомірності рішень платника податку – рішення повинні прийматися на користь платника в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акту, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Але, якщо б зазначена стаття дійсно застосовувалася як інструмент врегулювання спорів, а не була вибірковим методом вирішення питань у державній системі, ситуація з багатотисячними судовими спорами виглядала б інакше.

Проте, як свідчить судова практика, проблема полягає не тільки у колізії норм, а і в неможливості (помилковості) правильного вибору між загальною та спеціальною нормою права, які зовні дуже схожі між собою. Таку ситуацію називають конкуренцією норм, взаємовідносини між якими характеризуються як співвідношення понять «рід-вид», а в теорії права керуються загальним методологічним принципом про співвідношення загального й спеціального.

Справа полягає в тому, що іноді дуже важко обрати одну з норм Податкового кодексу, якщо вони за своїм змістом настільки схожі, що важко встановити, яку саме з них слід застосувати.

Взагалі, якщо ми говоримо про податкову відповідальність, яка є лише видом правової відповідальності, ми розуміємо, що на неї розповсюджується правило неприпустимості подвійного поставлення у вину. За правилами статті 61 Конституції України, ніхто не може бути двічі притягнений до юридичної відповідальності одного виду за одне й те саме правопорушення. Тож неправильне визначення платником податку об’єкту оподаткування, не повинно бути підставою для подвійної відповідальності.

В цьому випадку можна доводити, що колізії взагалі не існує, оскільки у Податковому кодексі йдеться не про різні правила оподаткування доходу від одержання корпоративних прав в результаті дарування, а про різні правила оподаткування доходу від дарування (безоплатного надання) в залежності від його предмету.

Існуюча конкуренція норм пов’язана саме з тим, що предмет дарування (безоплатного надання) - корпоративні права - має спеціальний статус, який визначає операцію з дарування (безоплатного надання), а отже і об’єкт оподаткування, спеціальними по відношенню до інших операцій та об’єктів з відмінним від інвестиційного активу предметом дарування (безоплатного надання).

Якщо врахувати те, що стаття 170 Податкового кодексу має назву «Особливості нарахування (виплати) та оподаткування окремих видів доходів», то кожний з пунктів цієї статтіслід визначати як окреме правило, яке повинно застосовуватися незалежно від правил, які містяться в інших пунктах цієї статті або інших статтях розділу (тобто коли йдеться про «інші» доходи у підпункті 164.2.20. ПКУ), які регулюють особливі випадки оподаткування певного виду доходу (якщо тільки у Кодексі не має прямої вказівки щодо такого застосування).

Відмітимо, що правило аналогії закону у цьому випадку також не повинно застосовуватися, в силу того, що для аналогії притаманний факт відсутності врегулювання відносин оподаткування, а у випадку з даруванням (безоплатним наданням) корпоративних прав відносини врегульовані, але в залежності від предмету - різним чином.

Виходячи з наведеного, можна доводити, що у працівників редакцій у зв’язку з виникненням у них корпоративних прав у процесі перетворення не повинен в силу підпункту 170.2.2. ПКУ виникати дохід.

Але, ДФС України як фіскальний орган застосовує саме фіскальний підхід. І, на жаль,  статистика судових позовів свідчить, що податківці приймають багато рішень,  необґрунтовано визначаючи податкові зобов’язання тоді, коли навіть звичайні закони логіки говорять про їх відсутність.

Конституцією України та законами проголошені свобода слова та заборона цензури. Треба пам’ятати, що мета прийняття Закону полягає у правовому забезпеченні обмеження впливу органів державної влади та органів місцевого самоврядування на друковані засоби масової інформації. Тому, якщо ми говоримо, що держава цим Законом створила умови для реформування, ДФС повинна бути послідовною з рішеннями Верховної Ради і Президента України та розуміти, що фінансово обтяжливі для працівників редакцій податкові наслідки такого реформування зведуть нанівець всю попередню роботу. Під ударом опиняться працівники редакцій, які безпосередньо своєю працею забезпечують найбільш незахищену частину населення України у селі правом шукати та отримувати інформацію. Правильний підхід визначення об’єкту оподаткування з боку ДФС, на наш погляд, повинен бути тією економічною передумовою, яка забезпечить дійсно незалежну діяльність реформованих редакцій.

 Задля захисту інтересів працівників редакцій, ми підготували звернення до ДФС з метою одержання податкової консультації за викладеним питанням. Це звернення було подане від імені НСЖУ до ДФС. Наразі очікується офіційна відповідь від ДФС на запит НСЖУ щодо порядку оподаткування доходів працівників редакцій у процесі роздержавлення.

Михайло Кочеров, к.ю.н.,

Партнер, адвокат

IBC Legal Services, м.Київ

Матеріал підготовлено на запит Національної спілки журналістів України

Чому і які українці пишуть вірші: поетичний вернісаж як барометр настроїв суспільства// НСЖУ, 03.12.2017

В Українському фонді культури відбулася церемонія вшанування лауреатів поетичного вернісажу ім. Максима Рильського «Троянди й виноград».

Чому МВС досі не розслідує побиття журналіста Кирила Малишева в Святошинському районному суді?// НСЖУ, 13.11.2017

24 жовтня 2017 року, при розблокуванні Святошинського районного суду, працівниками поліції були вчинені протиправні дії, які мають ознаки злочинів за ст. 171 та 345-1 КК України. Постраждали журналісти Дмитро Реплянчук ("Громадське ТБ"), Сергій Лефтер (УНІАН) та Кирило Малишев ("Страна.ua").

І блоху підкує, і книжку напише: член НСЖУ Микола Сядристий презентував нові твори// НСЖУ, 13.11.2017

Світової слави митець, народний художник України та відомий публіцист Микола Сядристий 10 листопада презентував у прес-центрі Національної спілки журналістів України свої нові книжки, видані в 2016–2017 роках.

Партнери